Informationen für Mandanten und Freunde des Hauses 7/2009

Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Gebäuden

Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz endgültig verabschiedet

Handwerkerleistungen: Neues zur Steuerermäßigung

Kassenärztliche Zulassungen bei Erwerb einer Arztpraxis

Sehr verehrte Mandantin,

sehr geehrter Mandant,

die nachfolgenden Hinweise empfehlen wir Ihrer Aufmerksamkeit. Die Hinweise können weder den Anspruch auf Vollständigkeit erheben noch gar ein Beratungsgespräch ersetzen. Wir möchten mit denAusführungen den Dialog mit Ihnen anregen. Selbstverständlich erfolgt diese Serviceleistung ohne Berechnung.

Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Gebäuden

Gebäude können sowohl umsatzsteuerpflichtig (z.B. Vermietung an einen Supermarkt) als auch umsatzsteuerfrei (z.B. Vermietung zu Wohnzwecken) genutzt werden. Aus umsatzsteuerlicher Sicht spricht man dann von gemischt genutzten Gebäuden. Für den Vorsteuerabzug spielt die Nutzung eine entscheidende Rolle, denn nur die Vorsteuer, die auf den umsatzsteuerpflichtig genutzten Gebäudeteil entfällt, kann abgezogen werden. Ein streitbefangenes Thema war und ist, inwieweit Vorsteuern überhaupt aufzuteilen sind bzw. welcher Aufteilungsmaßstab anzuwenden ist. Nun fasst die Finanzverwaltung die Aufteilungsgrundsätze in einem BMF-Schreiben zusammen.

Baut der Unternehmer ein neues Gebäude, das gemischt genutzt werden soll, müssen alle Vorsteuerbeträge, die auf die Herstellungskosten entfallen, nach einem einheitlichen Schlüssel aufgeteilt werden. Die Verwaltung legt hierzu als Aufteilungsmaßstab das Nutzflächenverhältnis zu Grunde.

Kauft der Unternehmer ein bereits bebautes Grundstück und wurde der Kauf umsatzsteuerpflichtig behandelt, müssen die gesamten Vorsteuerbeträge ebenfalls nach einem einheitlichen Schlüssel aufgeteilt werden. Hier werden als Aufteilungsmaßstab die Ertragswerte, wie sie auch zur Verkehrswertermittlung herangezogen werden, zu Grunde gelegt.

Wie verhält es sich mit nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten? Diese Art von Kosten entsteht dem Eigentümer z.B. durch Ausbauten, Um- oder Anbauten. Die Vorsteueraufteilung richtet sich auch hier nach der beabsichtigten Verwendung des Gegenstandes. Können die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten einem abgrenzbaren Gebäudeteil zugeordnet werden, richtet sich der Vorsteuerabzug danach, wie der Gebäudeteil genutzt wird. Z.B. wird der Einbau einer Alarmanlage oder eines Aufzugs dem gesamten Gebäude zugeordnet. Vorsteuerbeträge können dafür anhand des Flächenschlüssels aufgeteilt und abgezogen werden. Wird hingegen nur das Dachgeschoss ausgebaut, um es eigenbetrieblich (zur Erzielung steuerpflichtiger Umsätze) zu nutzen, können alle darauf entfallenden Vorsteuern abgezogen werden.

Neben den hier genannten Kosten gibt es noch Aufwendungen, die (ertragsteuerliche) Erhaltungsaufwendungen sind sowie laufende Unterhaltskosten, d.h. alle Aufwendungen, die mit dem Gebrauch oder der Nutzung des Gebäudes zusammenhängen. Bei diesen Kosten ist zunächst zu prüfen, ob sie unmittelbar den vorsteuerschädlichen oder vorsteuerunschädlichen Gebäudeteilen zugeordnet werden können. Ist das möglich, sind die entsprechenden Vorsteuern entweder in voller Höhe abziehbar oder müssen umsatzsteuerlich unberücksichtigt bleiben. Können die Kosten hingegen nicht unmittelbar einzelnen Gebäudeteilen zugeordnet werden, erfolgt die Aufteilung entsprechend des Flächenschlüssels. Wird z.B. die Fassade des Gebäudes gestrichen, müssen die Vorsteuerbeträge anhand des Nutzflächenschlüssels aufgeteilt werden. Werden hingegen nur die Räume im steuerpflichtig genutzten Gebäudeteil gestrichen, sind die Vorsteuern im vollen Umfang abzugsfähig.

Quelle: BMF-Schreiben vom 30. September 2008, IV B 8 S 7306/08/10001, BStBl. 2008 I S. 896

Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz endgültig verabschiedet

Am 3.4.2009 hat der Bundesrat relativ kurzfristig die große Bilanzreform – das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) – verabschiedet. Vom ersten Referentenentwurf aus dem Jahr 2007 bis zur nun endgültigen Fassung wurde das Gesetz mehrfach geändert.

Ziele des Gesetzes sind insbesondere die Entlastung der Unternehmer von vermeidbarem Bilanzierungsaufwand und eine Verbesserung der Aussagekraft der HGB-Abschlüsse. Im Folgenden werden die wichtigsten und bedeutsamsten Änderungen genannt:

„Deregulierung“

Einzelkaufleute, die bestimmte Schwellenwerte (500.000 € Umsatz und 50.000 € Gewinn pro Geschäftsjahr) nicht überschreiten, werden von der Verpflichtung zur Buchführung, Inventur und Bilanzierung nach den handelsrechtlichen Vorschriften befreit. Für ihre Gewinnermittlung würde künftig in der Regel eine Einnahmen-Überschussrechnung ausreichen.

Die Größenklassen, die darüber entscheiden, welche Informationspflichten ein Unternehmen treffen, werden angehoben. Hier gibt es Erleichterungen für kleine und mittelgroße Kapitalgesellschaften.

Hinweis:

Diese Vorschriften müssen nicht nur klassische GmbHs beachten, sondern auch GmbH & Co. KGs, bei denen die GmbH alleiniger voll haftender Gesellschafter ist.

Als klein gelten künftig solche Kapitalgesellschaften, die nicht mehr als rd. 4,8 Mio. € Bilanzsumme (bisher rd. 4 Mio. €), rd. 9,8 Mio. € Umsatzerlöse (bisher rd. 8 Mio. €) bzw. 50 Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt aufweisen. Von den Kriterien muss eine Kapitalgesellschaft mindestens zwei erfüllen, um als klein klassifiziert zu werden. Kleine Kapitalgesellschaften haben den Vorteil, dass sie z.B. ihren Jahresabschluss nicht von einem Abschlussprüfer prüfen lassen müssen und nur die Bilanz – nicht aber die Gewinn- und Verlustrechnung – offen zu legen haben.

Mittelgroß sind nun Kapitalgesellschaften, die nicht mehr als rd. 19,2 Mio. € Bilanzsumme (bisher rd. 16 Mio. €), rd. 38,5 Mio. € Umsatzerlöse (bisher rd. 32 Mio. €) bzw. 250 Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt haben. Mittelgroße Kapitalgesellschaften können auf eine Reihe von Angaben verzichten, die große Kapitalgesellschaften machen müssen, und dürfen Bilanzpositionen zusammenfassen.

Hinweis:

Die geänderten Vorschriften zur „Deregulierung“ gelten bereits für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2007 beginnen.

Verbesserung der Aussagekraft des HGB-Abschlusses

Eine Reihe von Bilanzierungsvorschriften werden an internationale Standards angepasst bzw. Bilanzierungswahlrechte abgeschafft. Zu den Maßnahmen zählen folgende:

Selbstgeschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, z.B. Patente und Know-how, können – müssen aber nicht – in der Handelsbilanz aktiviert werden. Steuerlich bleiben die Aufwendungen abzugsfähig und stehen auch nicht für Gewinnausschüttungen zur Verfügung. Wer von dem Wahlrecht Gebrauch macht, muss dann jedoch latente Steuern passivieren. Ausgenommen von der Aktivierung sind firmenwertähnliche Rechte wie etwa Marken oder Kundenlisten.
Der Handelsbestand an Finanzinstrumenten, wie Aktien, Schuldverschreibungen, Fondsanteile oder Derivate, muss künftig grundsätzlich zum Marktwert bewertet werden. Allerdings gilt das nur für Kreditinstitute. Anders als geplant wurde die Zeitwertbewertung nicht auf die Realwirtschaft ausgedehnt.
Kleine Kapitalgesellschaften werden generell von der Pflicht bzw. der Möglichkeit befreit, in der Bilanz einen Abgrenzungsposten für aktive oder passive latente Steuern zu bilden. Latente Steuern entstehen immer dann, wenn sich die Gewinne der Handels- und Steuerbilanz temporär unterscheiden. Die Folge ist dann, dass der einem Geschäftsjahr zuzuordnende Steueraufwand in der Handelsbilanz im Vergleich zum Steuerbilanzergebnis zu hoch oder zu niedrig ist. Diese Steuerdifferenz gleicht sich allerdings in den nächsten Geschäftsjahren regelmäßig wieder aus – sie ist also nur latent vorhanden.
Rückstellungen sollen realistischer bewertet werden. Künftig sind bis zur Erfüllung der ungewissen Verbindlichkeit erwartete Preis- und Kostenentwicklungen bei der Rückstellungsbewertung zu berücksichtigen. Ferner wird eine laufzeitadäquate Abzinsung mit den von der Bundesbank vorgegebenen Durchschnittszinssätzen vorgesehen. Diese neuen Bewertungsgrundsätze wirken sich besonders bei Pensionsrückstellungen aus, die dadurch u.U. weitaus höher als bisher in der Bilanz anzusetzen sind. Um die Effekte bei der Umstellung abzumildern, ist in den Übergangsvorschriften die Möglichkeit vorgesehen, die Erhöhung der Rückstellungen bis 2024 in gleichmäßigen Jahresraten anzusammeln. Künftig könnten somit zwei Gutachten für Pensionsverpflichtungen notwendig werden: eines für die handels- und eines für die steuerrechtliche Bewertung.
Der im Einkommensteuergesetz niedergelegte Grundsatz der umgekehrten Maßgeblichkeit wird gestrichen. Steuerliche Wahlrechte, wie z.B. die Bildung von Ersatzbeschaffungsrücklagen, müssen nun nicht mehr im handelsrechtlichen Abschluss nachvollzogen werden.
Darüber hinaus werden eine Reihe von z.T. nicht mehr praxisrelevanten Bilanzierungswahlrechten aufgehoben.

Hinweis:

Die hier genannten neuen Vorschriften sind verpflichtend in nach dem 31.12.2009 beginnenden Wirtschaftsjahren anzuwenden. Für nach dem 31.12.2008 beginnende Geschäftsjahre besteht bereits ein Wahlrecht. Eine nur teilweise vorzeitige Anwendung der Neuregelungen ist jedoch nicht möglich.

Quelle: Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechtes (BilMoG) vom 27. März 2009, www.bmj.de

Handwerkerleistungen: Neues zur Steuerermäßigung

Mit Wirkung ab dem 1.1.2009 werden Handwerkerleistungen im Haushalt noch mehr als bisher steuerlich gefördert. Statt der bisher üblichen 600 € Steuerermäßigung gibt es ab 2009 einen maximalen Abzug von 1.200 €. Damit sind (Arbeits-)Kosten von bis zu 6.000 € in Höhe der gewohnten 20 % begünstigt.

Hinweis:

Die erhöhten Förderbeträge gelten nach dem Willen des Gesetzgebers erst für Leistungen, die nach dem 31.12.2008 erbracht und auch nach diesem Zeitpunkt bezahlt wurden. Vor dem 1.1.2009 erbrachte Handwerkerleistungen, die nach dem 31.12.2008 bezahlt wurden, dürften demnach in 2009 nur mit dem bisherigen Höchstbetrag von 600 € abzugsfähig sein.

Hin und wieder ist in Presseberichten von einer „Gesetzespanne“ zu lesen, so dass der neue Förderhöchstbetrag bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2008 anwendbar wäre. Die Finanzverwaltung weist nun die Finanzämter an, derartige Berichte zu ignorieren und die Neuregelung nach den Vorgaben des Gesetzgebers umzusetzen. Wer sich damit nicht zufrieden geben möchte, muss gegen seinen Steuerbescheid Einspruch einlegen.

Keine Steuerermäßigung bei Barzahlung

Der Steuerabzug ist an einige Voraussetzungen geknüpft. Es muss eine Rechnung des Handwerkers bzw. Dienstleisters vorliegen und die Bezahlung darf nicht bar erfolgen. Notfalls muss der Rechnungsbetrag bei einem Kreditinstitut auf das Konto des Handwerkers eingezahlt werden.

Hinweis:

Der BFH urteilte nur wenige Tage später genauso im Fall von haushaltsnahen Dienstleistungen. Die Frage, ob man auch bei Barzahlungen die Steuerermäßigung erhalten kann, ist somit wohl endgültig vom Tisch. Achten Sie daher immer darauf, dass Barzahlungen vermieden werden.

Nicht ausgenutzte Steuerermäßigung verfällt

Unter Umständen kann es vorkommen, dass sich Handwerkerleistungen oder andere haushaltsnahe Dienstleistungen steuerlich nicht auswirken. Das ist immer dann der Fall, wenn die festgesetzte Einkommensteuer bereits bei 0 € liegt oder so gering ist, dass sich die Steuerermäßigung nicht vollständig auswirken kann. Nach der Praxis der Finanzämter verfällt dann der Steuerermäßigungsanspruch. Diese Auffassung hat nun der BFH in einem aktuellen Urteil bestätigt.

Hinweis:

Soweit überhaupt möglich, kann der Verfall der Steuerermäßigung nur dadurch vermieden werden, dass Inanspruchnahme und – noch wichtiger – Bezahlung von Handwerkerleistungen und sonstigen haushaltsnahen Dienstleistungen in Jahre verschoben wird, in denen überhaupt eine entsprechend hohe Einkommensteuer festgesetzt wird, also z.B. nicht in Jahren mit hohen Verlusten. Die Steuerermäßigung wirkt sich immer in dem Jahr aus, in dem die Leistung bezahlt wurde. Der Leistungszeitpunkt spielt nur eine Rolle für den erhöhten Ermäßigungsbetrag ab 2009.

Malerarbeiten keine allgemeine haushaltsnahe Dienstleistung?

Obwohl seit 2006 neben den allgemeinen haushaltsnahen Dienstleistungen auch Handwerkerleistungen begünstigt sind, ist eine Unterscheidung zwischen den beiden „Leistungsarten“ manchmal noch immer wichtig. Das ist nämlich dann der Fall, wenn der Höchstbetrag für den Abzug der hauhaltsnahen Dienstleistungen bereits ausgeschöpft und bei den Handwerkerleistungen „noch Luft“ ist. Oder im umgekehrten Fall, wenn die in Anspruch genommenen Handwerkerleistungen den Höchstbetrag von 6.000 € (bis 2008: 3.000 €) übersteigen. Die Finanzämter nehmen es in solchen Fällen sehr genau und lassen den Abzug der Kosten entweder nur als Handwerkerleistung oder als haushaltsnahe Dienstleistung zu. Diese Vorgehensweise wurde kürzlich von dem Finanzgericht Bremen bestätigt. .

Hinweis:

Bei der Einstufung der Malerarbeiten als Handwerkerleistungen vertritt das Finanzgericht eine sehr restriktive Haltung. Nach bisherigem Rechtsverständnis lagen (allgemeine) haushaltsnahe Dienstleistungen vor, wenn es sich um Tätigkeiten handelt, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden und in regelmäßigen, kürzeren Abständen anfallen, wie z.B. Wohnungsreinigung oder Gartenpflegearbeiten. Handwerkliche Tätigkeiten, die im Regelfall nur von Fachkräften durchgeführt werden, waren davon auch bisher nicht erfasst. Allerdings galt das nicht für sog. Schönheitsreparaturen und kleine Ausbesserungsarbeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden. Darunter fielen bisher auch Malerarbeiten. Die Revision gegen das Urteil wurde zugelassen.

Quelle: OFD-Koblenz, Verfügung vom 17. März 2009, S 2296b A St 323, BFH-Urteil vom 20. November 2008, VI R 14/08, DStR 2009 S. 320; BFH-Pressemitteilung vom 11. Februar 2009, Nr. 14/09, BFH-Urteil vom 29. Januar 2009, VI R 44/08, BFH-Pressemitteilung vom 1. April 2009, Nr. 31/09, FG Bremen, Gerichtsbescheid vom 11. Dezember 2008, 2 K 100/08 1

Kassenärztliche Zulassungen bei Erwerb einer Arztpraxis

Bei einer Praxisübergabe wird die kassenärztliche Zulassung in der Regel gemeinsam mit dem übrigen Praxisinventar an den Erwerber veräußert. Wie die kassenärztliche Zulassung steuerlich zu behandeln ist, das fasst die Oberfinanzdirektion Münster in einem Schreiben zusammen.

Im Mittelpunkt steht zunächst die Frage, ob es sich beim Erwerb einer kassenärztlichen Zulassung um die Anschaffung eines nicht abnutzbaren oder eines abnutzbaren Wirtschaftsgutes handelt. Ist die Kassenarztzulassung als ein nicht abnutzbares Wirtschaftsgut einzustufen, darf der anteilige Kaufpreis weder sofort als Betriebsausgaben noch im Wege von Abschreibungen steuerlich geltend gemacht werden. Die kassenärztliche Zulassung gilt als zeitlich unbegrenzt. Daher kommt für sie als nicht abnutzbares Wirtschaftsgut keine planmäßige Abschreibung in Betracht.

Beim Kauf einer Praxis gilt Folgendes: Wenn der Erwerber die kassenärztliche Zulassung zusammen mit der Praxis erwirbt, muss der Gesamtkaufpreis grundsätzlich im Verhältnis der jeweiligen Teilwerte aufgeteilt werden. Die Zulassung selbst stellt nach Verwaltungsauffassung ein selbstständiges immaterielles Wirtschaftsgut des Anlagevermögens dar. Mit dieser Einstufung schließt sich die Finanzverwaltung der Meinung des Finanzgerichtes Niedersachsen an, das in der Kassenzulassung nicht nur einen unselbständigen wertbildenden Faktor im Rahmen des Praxiswerts erkennt.

Hinweis:

Dagegen spricht ein Urteil des Finanzgerichtes Rheinland-Pfalz, das in der Kassenzulassung lediglich einen wertbildenden Faktor sieht. Praxiserwerbern ist zu empfehlen, sich auf das dazu anhängige Revisionsverfahren (Az. des BFH: VIII R 13/08) zu berufen, wenn das Finanzamt einen Teil des Kaufpreises der nicht abschreibbaren Kassenzulassung zuordnet.

Hinsichtlich der Bewertung der Vertragsarztzulassung unterscheidet die Finanzverwaltung die drei folgenden Fallgruppen:

Erwerb einer Praxis erfolgt in der Absicht, die Vertragsarztzulassung zu erlangen

Wird die Kassenzulassung beispielsweise nur erworben, um als weiterer Gesellschafter in eine bestehende Personengesellschaft aufgenommen zu werden, sind die Anschaffungskosten in vollem Umfang der Kassenzulassung zuzuordnen.

Erwerb einer Praxis erfolgt innerhalb eines zulassungsbeschränkten Planungsbereichs

Der immaterielle Praxiswert soll möglichst nach dem Ertragswertverfahren ermittelt werden. Der Kaufpreis der Praxis muss grundsätzlich nach dem Verhältnis der Teilwerte aufgeteilt werden. Der so ermittelte „Goodwill“ ist dann in den Wert für die Zulassung und in einen „Rest-Goodwill“ aufzuteilen, z.B. im Verhältnis 50:50. Der anteilige Wert für die Zulassung bleibt steuerlich unberücksichtigt, da es sich um ein nicht abnutzbares Wirtschaftsgut handelt. Der Praxiswert kann nach den allgemeinen Regeln abgeschrieben werden, grundsätzlich innerhalb von 3 bis 5 Jahren.

Erwerb einer Praxis in einem Planungsbereich ohne Zulassungsbeschränkungen

Die Vertragsarztzulassung hat in diesem Fall keinen Wert. Der Wert des immateriellen Anlagevermögens entfällt somit insgesamt auf den Praxiswert und ist daher abschreibungsfähig.

Quelle: OFD-Münster, Verfügung vom 11. Februar 2009, S 2172 152 St 12 33, BB 2009 S. 546

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